Steuerliche Anerkennung
Damit Aufwendungen des Unternehmens für die Altersversorgung von Gesellschafter-Geschäftsführern steuerlich anerkannt werden können, gelten gewisse Bedingungen.
Zunächst hängt die Ankerkennung von der Rechtsform des Betriebs ab. Bei Personengesellschaften sind Vergütungen an Geschäftsführer Einnahmen aus dem Gewerbebetrieb und somit nicht steuerlich geltend zu machen. Bei der Rechtsform GmbH & Co. KG kommt es darauf an, ob der Geschäftsführer lediglich Teilhaber der GmbH oder auch Kommanditist ist. Nur im ersten Fall ist die Zusage steuerlich wirksam. Einzig bei klar abgegrenzten Geschäftsfeldern der GmbH und der KG sind Sonderregelungen möglich.
Bei Kapitalgesellschaften sind die Leistungen für eine betriebliche Altersvorsorge des Geschäftsführers steuerlich geltend zu machen. Die Frage, ob die Vergütung nun aus dem Anstellungsverhältnis entsteht oder durch eine Beteiligung am Unternehmen, ist oft nicht leicht zu beantworten. Zur Klarstellung dienen verschiedene Kriterien.
Voraussetzungen für Pensionsrückstellungen
Die Bedingungen für die Bildung von Pensionsrückstellungen müssen erfüllt sein. Zum einen muss es eine schriftliche Zusage von Rentenansprüchen geben. Die Leistungen und die Bedingungen müssen klar daraus hervorgehen. Eine mündliche Annahme der Bedingungen kann zwar reichen, es ist aber die Schriftform anzuraten.
Neben dieser konkreten Zusageform bedarf es eines rechtskräftigen Beschlusses der Gesellschafterversammlung. Unter Umständen ist auch die Befreiung des Geschäftsführers vom Selbstkontrahierungsverbot vonnöten. Dieser muss somit als Vertreter der Gesellschaft Verträge mit sich selbst schließen dürfen. Die Befreiung muss in der Unternehmenssatzung geregelt sein und Eintrag ins Handelsregister finden.
Als weitere wichtige Voraussetzung für die Bildung von Pensionsrückstellungen gilt, dass kein schädlicher Vorbehalt auf Widerruf bestehen darf.
Weitere Voraussetzung: Betriebliche Veranlassung
Um zu prüfen, ob die Pensionszusage an den Geschäftsführer aus Anlass seines Gesellschafter-Verhältnisses oder seiner Rolle als angestellter Geschäftsführer erteilt wurde, dient der sogenannte Fremdvergleich. Dabei wird die betriebliche Veranlassung dann als gegeben angesehen, wenn eine vergleichbare Pensionszusage unter gleichen Umständen auch einem Nicht-Gesellschafter von einem gewissenhaften Geschäftsführer gewährt worden wäre. Liegt keine betriebliche Veranlassung vor, handelt es sich um eine verdeckte Gewinnausschüttung.
Kriterien für eine betriebliche Veranlassung sind:
Klarheit – Die Pensionszusage muss klar geregelt sein. Höhe, Form und Voraussetzungen der Leistungen müssen unzweideutig definiert sein.
Wirksamer Anstellungsvertrag – Weitere Voraussetzung ist das Bestehen eines wirksamen Anstellungsvertrags zwischen Arbeitnehmer und Unternehmen. Der angestellte Geschäftsführer muss dabei ein Gehalt für auch tatsächlich erbrachte Dienste erhalten.
Verbot von Nachzahlungen – Pensionszusagen dürfen nicht rückwirkend vereinbart werden. Derartige Vereinbarungen sind rückwirkende Vergütungen und steuerlich unwirksam. Es handelt sich dabei um verdeckte Gewinnausschüttungen.
Finanzierbarkeit – Ein weiteres wichtiges Kriterium stellt die Finanzierbarkeit dar. Denn ein Unternehmen würde einem nicht beteiligten Geschäftsführer keine Pensionszusage geben, die eine zu starke finanzielle Belastung des Unternehmens bedeuten würde. Es wird geprüft, ob die Passivierung des Barwerts der Anwartschaft zu einer Überschuldung des Unternehmens führen würde.
Ernsthaftigkeit – Zusagen müssen mit der notwendigen Ernsthaftigkeit gegeben werden. Man zweifelt sie an, wenn etwa ein Verzicht auf die Pensionszusage ausgesprochen wird. Diese wird dann so behandelt, als sei es eine Abfindung mit Einlage in das Firmenkapital, die steuerneutral bleibt. Der Gesellschafter-Geschäftsführer versteuert dies als Einnahme aus nichtselbstständiger Arbeit.
Lediglich bei einer schlechten wirtschaftlichen Lage des Unternehmens kann eine Ausnahme gemacht werden. Es ist ein Verzicht ohne steuerliche Konsequenzen möglich. Hierfür bestehen aber strenge Bedingungen. Die Ernsthaftigkeit gilt auch hinsichtlich des Alters des Begünstigten. Bei der Berechnung des Anspruchs muss das Alter von 65 Jahren zugrunde gelegt werden.
Lediglich in Ausnahmefällen, etwa bei Schwerbehinderten, kann eine Ausnahme gemacht werden. Die tatsächliche Auszahlung kann zum Beispiel aber durchaus auch schon mit 60 Jahren beginnen.
Erdienbarkeit – Die Pensionszusage muss in der Zeit, die bis zum Pensionseintritt verbleibt, erdienbar sein. Zusagen nach dem 60. Lebensjahr können nicht anerkannt werden. Für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer gilt eine Mindestdienstzeit von zehn Jahren zwischen Zusageerteilung und Pensionierung.
Angemessenheit – Im Vergleich zu einem nicht an der Gesellschaft beteiligten Geschäftsführer darf die Gesamtvergütung einschließlich des Pensionswerts nicht zu hoch sein. Für diese Feststellung dient ein betriebsinterner oder ein betriebsexterner Vergleich.
Der Wert der Pensionszusage wird berechnet, indem eine für vergleichbare Rentenzahlungen notwendige, fiktive Prämie an eine Versicherung mit gleichen Berechnungsgrundlagen zugrunde gelegt wird. Die Grenze der Angemessenheit darf um nicht mehr als 20 % überstiegen werden. Ferner gilt eine Grenze der Pensionshöhe von 75 % der aktuellen Bezüge. Sonderregelungen gelten für Tantiemen.
Üblichkeit – Damit eine betriebliche Veranlassung anerkannt wird, müssen meist Probezeiten eingehalten werden. Da nicht beteiligten Geschäftsführern in der Regel ohne ausreichende Probezeit keine Pensionszusage gegeben würde, gilt eine Probezeit von zwei bis drei Jahren vor Zusage als notwendig. Eine Mindestfrist von fünf Jahren ist bei Firmenneugründungen einzuhalten. Jedoch können durchaus Ausnahmen möglich sein.
Eine weitere Bedingung der Angemessenheit betrifft die Unverfallbarkeit: Da bei arbeitgeberfinanzierten Zusagen Fristen der Unverfallbarkeit gelten, wird im Sinne der Angemessenheit davon ausgegangen, dass eine solche Frist auch für Gesellschafter-Geschäftsführer einzuhalten ist. Allerdings führt das Fehlen einer Unverfallbarkeitsfrist allein noch nicht zu einer Absprache der Üblichkeit.
